虚开抵扣税款发票罪与非法出售抵扣税款发票罪的区分

【要点提示】
虚开抵扣税款发票罪与非法出售抵扣税款发票罪侵犯的都是国家的发票管理制度，两者的量刑区别很大，实践中往往容易产生混淆。虚开抵扣税款发票罪的”虚开”是指开具与营业收入不相符的抵扣税款的其他发票，行为人明知虚开的数额。而非法出售用于抵扣税款发票罪则是行为人把空白的可以抵扣税款的其他发票卖给他人，让他人自己填写数额，行为人是不清楚虚开数额的。
【案例索引】
一审：广东省从化市人民法院(2007)从刑初字第123号（2007年11月16日）
二审：（2008）穗中法刑二终字第100号（2008年6月3日）
【案情】
公诉机关广东省从化市人民检察院。
被告人滕昭文，男，住广州市荔湾区黄沙大道53号后座702房。因涉嫌犯虚开抵扣税款发票罪于2005年11月3日被羁押，同年11月27日被取保候审。2006年12月5日被逮捕。
经审理查明，2000年12月，被告人滕昭文在从化市温泉镇龙岗墟投资注册经营广州市华安达运输有限公司，被告人滕昭文是公司法人。2002年2月至12月间，被告人滕昭文为谋非法利益，将”广东省广州市搬运装卸专用发票”第二联空白发票撕下交给同案人潘惠志（另案处理），将发票第一联、第三联采取虚构运输业务、”大头小尾”由被告人滕照文自己填写的方法，先后为同案人潘惠志虚开31张，合计金额20013元，被告人滕昭文则以每张发票向潘惠志收取手续费500元。后同案人潘惠志凭被告人滕昭文提供的该运输装卸发票向广州日立冷机有限公司收取运费达942855元，广州日立冷机有限公司支付运费后凭上述运输装卸专用发票向从化市国家税务局第二分局抵扣税款65999.85元。
上述事实，有公诉机关指控提供并经公诉人当庭举证的被告人滕昭文的供述；证人许某辉、许某昌、谭某某的证言；广州华安达运输有限公司的税务登记证、企业法人营业执照、公路运输经营许可证；广州市华安达运输有限公司申购发票凭证等物一批；广州市华安达运输有限公司开出给广州日立冷机有限公司的运输装卸发票31张；被告人滕昭文指认由被告人填写的第一联运输装卸发票31张；从化市国家税务局第二税分局出具的证明一份；从化市国家税务局稽查局出具的税务处理决定书；抓获经过等证据证实。
【审判】
广东省从化市人民检察院以被告人滕昭文犯虚开抵扣税款发票罪，向从化市人民法院提起公诉。
被告人滕昭文辩称对公诉机关指控的事实没异议，但对指控的罪名有意见，应是出售发票或是偷税罪。
被告人的辩护人提出的辩护意见是，一、被告人滕昭文的行为并非虚开抵扣税款发票行为，而是非法出售抵扣税款发票行为，其行为未达法律规定的追诉标准，依法不构成犯罪。二、即使本案构成虚开抵扣税款发票罪，滕昭文的行为也不属于”具有其他严重情节”，应当对其判处三年以下有期徒刑或者拘役。三、即使本案构成虚开抵扣税款发票罪，也应以单位犯罪追诉，且滕昭文属初犯，犯罪的主观恶性小并主动退款，建议法院对其从轻处罚。
从化市人民法院认为，被告人滕昭文无视国家法律，非法出售抵扣税款的其他发票，其行为属非法出售抵扣税款发票。鉴于被告人滕昭文非法出售的抵扣税款的发票只有31份，未达应予追诉的标准，不以犯罪论处。公诉机关指控被告人滕昭文构成虚开抵扣税款发票罪的意见，经查，有被告人滕昭文的供述，证实其将发票的空白第二联撕下给同案人潘惠志，每张发票收取500元的金额，潘惠志在第二联填写的内容，其是不清楚的。虚开抵扣税款发票罪的行为人应明知虚开的数额，而现有证据无法证实。因此，公诉机关认定被告人滕昭文构成虚开抵扣税款发票罪的罪名不当，法院予以纠正。被告人及其辩护人辩护认为被告人的行为属非法出售抵扣税款发票罪的意见属实，法院予以采纳。辩护人提出的其他辩护意见，经查，与事实不符，法院不予采纳。依照《中华人民共和国刑事诉讼法》第一百六十二条第（二）项之规定，判决如下：被告人滕昭文无罪。
一审判决宣判后，从化市人民检察院抗诉认为：滕昭文主观上是应朋友要求而为他人虚开抵扣税款发票，客观上实施了采取虚构运输业务，开”阴阳票”的手段为他人虚开抵扣税款发票的行为。其收取的只是每张500元左右的税率手续费，并没有通过出售发票牟利的主观故意，其行为应构成虚开抵扣税款发票罪。原判认定其行为属于非法出售抵扣税款发票，因未达到追诉标准而不以犯罪论处确有错误，请求二审法院依法改判。
原审被告人滕昭文及其辩护人辩解辩护认为：滕昭文的行为是非法出售抵扣税款发票的行为而并非虚开抵扣税款发票的行为，其行为未达到法律规定的追诉标准，依法不构成犯罪。
二审法院审理查明的事实与原审判决认定的事实相同。原审判决认定本案事实的书证、证人证言以及被告人供述等证据均经原审法院庭审质证，查证来源合法，证据间相互印证，足以证实原审判决认定的事实清楚，证据确实充分，二审法院予以确认。
对于控、辩双方争议的原审被告人滕昭文的行为是否构成虚开抵扣税款发票罪的问题，二审法院认为：（1）原审被告人滕昭文将可用于抵扣税款的发票提供给潘惠志，并非按所开发票的金额去收取费用，而是固定地收取每张500元；（2）现有证据不能证实第二联发票是由原审被告人滕昭文填写，其也并不知道发票上面填写的金额，因此，其客观上没有实施虚开的行为；（3）目前没有证据证明原审被告人滕昭文有明知他人有实际经营活动而为他人代开可用于抵扣税款的发票的故意。因此，被告人滕昭文的行为依法应当认定是出售可用于抵扣税款发票的行为。本案中原告被告人滕昭文非法出售的可用于抵扣税款的发票只有31份，未达《最高人民检察院、公安部关于经济犯罪案件追诉标准的规定》第五十九条规定的50份以上的追诉标准，因此，原审法院作出的无罪判决认定的事实清楚，证据确实、充分，适用法律准确，判决恰当，审判程序合法。依照《刑事诉讼法》第一百八十九条第（一）项规定，二审法院裁定如下：驳回抗诉，维持原判。
【评析】
本案的争议焦点在于被告人滕昭文是否构成犯罪？若构成犯罪，是构成虚开抵扣税款发票罪还是构成非法出售抵扣税款发票罪？而解决这个问题的关键在于理清虚开抵扣税款发票罪与非法出售抵扣税款发票罪的犯罪构成及两罪之间区别。
一、虚开抵扣税款发票罪与非法出售抵扣税款发票罪的构成要件
虚开抵扣税款发票罪是指违反国家发票管理法规，为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开抵扣税款的其他发票的行为。该罪构成要件为：第一，犯罪客体是国家的发票管理制度，具体是指对能够骗取抵扣税款的其他发票进行监督管理的制度。犯罪对象是用于骗取抵扣税款的发票；第二，客观方面表现为违反国家发票管理法规，为他人虚开、为自己虚开、让他人为自然虚开、介绍他人虚开用于领取抵扣税款的其他发票的行为。所谓”虚开”是指开具与营业收入不相符的用于领取抵扣税款的其他发票；第三，犯罪主体为一般主体，自然人和单位都可以构成本罪的主体；第四，主观方面是故意，并且一般具有营利的目的。
非法出售抵扣税款发票罪是指行为人违反发票管理制度，非法出售抵扣税款的其他发票的行为。该罪的构成要件为：第一，犯罪客体是国家的发票管理制度；第二，客观方面表现为非法出售增值税专用发票以外可以用于骗取抵扣税款的发票50份以上；第三，主体是一般主体，个人和单位都可以构成该罪的主体；第四，主观方面是故意。
在案件的审理过程中，公诉机关曾认为被告人滕昭文的行为构成虚开抵扣税款发票罪，理由是：被告人滕昭文已合法取得抵扣税款的发票，且是为他人虚开的，根本没有与他人有业务上的往来，是虚构出来的事实，其虚开行为导致国家税款被骗取6万多元，因此，其行为符合虚开抵扣税款发票罪的四个构成要件。
二、虚开抵扣税款发票罪与非法出售抵扣税款发票罪的区分
笔者认为，被告人滕昭文的行为不符合虚开抵扣税款发票罪的犯罪构成。
虚开抵扣税款发票罪与非法出售抵扣税款发票罪的相同之处：第一，侵犯的客体都是国家的发票管理制度；第二，主观方面均是故意，且都以营利为目的；第三，犯罪主体均为一般主体，自然人或单位都可以构成犯罪主体。
虚开抵扣税款发票罪与非法出售抵扣税款发票罪的主要区别在于：虚开抵扣税款发票罪的”虚开”是指开具与营业收入不相符的抵扣税款的其他发票，即发票的第二联与第一联、第三联的内容金额不相符，行为人在抵扣税款的发票上填好价款和税款数额后才交给他人，行为人明知虚开的数额。而非法出售用于抵扣税款发票罪则是行为人把空白的可以抵扣税款的其他发票卖给他人，由于行为人将空白的第二联出售给他人，让他人自己填写数额，所以他是不清楚虚开数额的。虽然行为人自已填写发票的第一联及第三联内容，但其填写的数额与他人在第二联上填写的数额是不一致的。
本案中，被告人滕昭文把发票的空白第二联撕下给同案人潘惠志，再用虚构的事实填写第一联、第三联，被告人滕昭文是不清楚潘惠志取得发票空白第二联后所填写的内容的。因同案人潘惠志未能抓获，故无法证明被告人滕昭文是否在交付发票第二联给同案人的时候已经填写好与营业收入不相符的价款和税额。被告人滕昭文与广州日立冷机有限公司并没有业务来往，也没有证据证明他虚构事实，以阴阳票的手段违反国家发票管理制度。故被告人滕昭文的行为是一种非法出售抵扣税款发票的行为。根据最高人民检察院、公安部《关于经济犯罪案件追诉标准的规定》第59条的规定，非法出售可以用于骗取出口退税、抵扣税款的发票50份以上的，应予追诉。但被告人滕昭文非法出售的抵扣税款的发票只有31份，未达应予追诉的标准，因此应不以犯罪论处。
（作者单位：从化市人民法院）
作者:李静敏余景美